La circolare 20/E - L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n.20/E del 18 giugno 2013, ha fornito i chiarimenti sulle conseguenze fiscali derivanti dalla possibilità per la rete d’imprese di acquisire autonoma soggettività giuridica. In particolare con l’iscrizione nella sezione ordinaria del registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede della “rete”, viene data vita a un nuovo soggetto di diritto completamente autonomo rispetto alle singole imprese che aderiscono al contratto. Il contratto di rete può diventare soggetto di diritto mediante l’iscrizione nel registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede della rete, autonomo anche dal punto di vista tributario. Nella circolare, in aggiunta alle precisazioni contenute nella circolare n. 15/2011, l’Agenzia fornisce ulteriori delucidazioni sull’agevolazione fiscale concessa sotto forma di sospensione d’imposta, alle imprese che partecipano alla rete, e che accantonano gli utili di esercizio ad apposita riserva, destinandoli al fondo patrimoniale per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete.
La rete “soggetto” - I “decreti crescita” (D.L. n. 83/2012 e n. 179/2012) hanno introdotto la possibilità, per la rete dotata di fondo patrimoniale comune, di acquisire la soggettività giuridica, condizionata all’iscrizione del contratto di rete nella sezione ordinaria del registro delle imprese. La circolare n. 20/E chiarisce che la rete di imprese, dopo tale iscrizione, diviene un nuovo soggetto di diritto (“rete-soggetto”), con rilevanza anche dal punto di vista tributario, configurandosi come un autonomo soggetto passivo di imposta “distinto” dalle imprese che hanno sottoscritto il contratto.
Rilevanza tributaria - Le “reti-soggetto” scontano l’imposta sul reddito delle società ai sensi dell’articolo 73, comma 2, del Tuir, inoltre sono soggetti passivi Irap in relazione all’attività esercitata. Riguardo alla soggettività passiva ai fini Iva (articolo 4 del D.P.R. n. 633/1972), vengono chiarite le modalità operative per l’attribuzione del numero di partita Iva. Dunque, le “reti-soggetto”, in sede di dichiarazione di inizio attività (modello AA7/10), indicheranno la natura giuridica con il codice “59 - Rete di imprese”. La “rete-soggetto”, inoltre dovrà tenere le scritture contabili di cui agli articoli 14, 15 e 16 del D.P.R. 600/1973.
Rapporti tra i partecipanti e la rete – Per quanto riguarda i rapporti tra partecipanti e la rete, secondo l’Agenzia, hanno natura partecipativa e sono assimilabili ai rapporti esistenti tra soci e società. Nelle “reti-soggetto”, la contribuzione al fondo patrimoniale da parte delle imprese aderenti, deve essere trattata quale “partecipazione” che rileva, al pari dei conferimenti in società, sia contabilmente sia fiscalmente.
La rete “contratto” - La circolare 20/E precisa che le indicazioni fornite dall’Agenzia in precedenza, rimangono tuttora valide per le reti di impresa che sono prive di soggettività giuridica, e definite “reti-contratto”. In particolare, viene ribadita l’assenza di soggettività tributaria della rete non iscritta nel registro delle imprese, in quanto priva di soggettività giuridica, confermando quanto affermato in una precedente circolare (n. 4/2011) e già ribadito nella risoluzione n. 70/2011. Alla rete può essere attribuito un proprio codice fiscale, visto che l’iscrizione all’Anagrafe tributaria è consentita anche alle organizzazioni di persone prive di personalità giuridica.
Effetti giuridici della nella rete contratto - Diversamente dalla “rete-soggetto”, nella “rete-contratto” gli atti posti in essere in esecuzione del programma di rete producono i loro effetti direttamente nelle sfere giuridico-soggettive dei partecipanti e conseguentemente, qualora il contratto preveda la nomina di un organo comune, incaricato dell’esecuzione del contratto o di una o più parti di esso, gli atti posti in essere da quest’ultimo (che agisce in veste di mandatario con rappresentanza dei contraenti) producono effetti giuridici direttamente nelle sfere individuali dei singoli rappresentati.
Chiarimenti fiscali - L’imputazione fiscale dei costi e dei ricavi generati dalle operazioni poste in essere dall’organo comune richiede la fatturazione diretta da parte dei singoli partecipanti nel caso di operazioni attive, e ai singoli partecipanti in caso di operazioni passive. Per i beni acquistati e i servizi ricevuti nell’esecuzione del programma di rete, il fornitore dovrà, pertanto, emettere tante fatture quanti sono i partecipanti rappresentati dall’organo comune, intestate a ciascuno di essi e con l’indicazione della parte di prezzo a essi imputabile. Specularmente per le vendite e le prestazioni di servizi effettuate dall’organo comune, ciascun partecipante dovrà emettere fattura al cliente per la quota parte del prezzo a sé imputabile.
Imposta di registro - L’Agenzia delle Entrate chiarisce il diverso trattamento applicabile alle “reti-soggetto” e alle “reti-contratto”. Con riferimento alle prime, viene precisato che, nelle ipotesi di svolgimento di attività commerciale o agricola in via esclusiva o principale, in relazione ai conferimenti al fondo patrimoniale comune, si rende applicabile l’articolo 4, lettera a), della Tariffa, parte prima, secondo cui sono soggetti all’imposta la costituzione e l’aumento del capitale o patrimonio “delle società di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle società, compresi i consorzi, le associazioni e le altre organizzazioni di persone o di beni, con o senza personalità giuridica, aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole”. Quindi in relazione a conferimenti di proprietà o diritti reali di godimento su beni immobili, l’imposta è dovuta nelle misure indicate nell’articolo 1 della Tariffa, e in relazione agli apporti di denaro o di beni mobili, è dovuta l’imposta in misura fissa (168 euro).
Diversamente, qualora la rete–soggetto non svolga attività commerciale o agricola in via principale o esclusiva, per i conferimenti al fondo comune trovano applicazione le disposizioni dettate dagli articoli della Tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 131/1986. In via residuale, “per gli atti diversi da quelli altrove indicati aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”, si applica l’articolo 9, in base al quale l’imposta di registro è dovuta nella misura del 3 per cento.
Contratti privi di soggettività giuridica - Per i contratti di rete privi di soggettività giuridica si applica, in linea generale, l’imposta di registro nella misura fissa di 168 euro, prevista per gli atti pubblici o scritture private autenticate non aventi per oggetto atti a contenuto patrimoniale. Con i conferimenti al fondo patrimoniale comune, infatti, le imprese partecipanti destinano parte del proprio patrimonio alla realizzazione del programma comune senza, tuttavia, che si verifichi alcun effetto traslativo. L’Agenzia delle Entrate nel fare rinvio alla circolare n. 3/2008, chiarisce che la costituzione di vincoli non traslativi non è soggetta all’imposta sulle successioni o donazioni, e sconta l’imposta di registro in misura fissa, ordinariamente prevista per gli atti privi di contenuto patrimoniale.
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